虚开增值税专用发票罪的立法完善——以纳税人权利保护为视角

摘要

由于立法合理性及完整性等原因，虚开增值税专用发票罪在定罪、量刑过程中争议不断。诸如“相互虚开”行为、“变名销售”行为是否构成本罪等问题争论不休，本罪构成要件亦不明确。从纳税人权利保护角度出发，上述问题值得深思：过低的入罪门槛和过高的量刑标准不利于保护具体纳税人权利；不合理的立法安排使得重刑主义也无法实现对抽象纳税人权利的保护——这是一个双输的局面。 纳税人权利保护有立法保护、行政保护、司法保护等几种基本方法，其中立法保护是其他方法的核心和基础。纳税人权利的税刑法保护：作为税刑法关键组成部分的虚开增值税专用发票罪对纳税人权利具有重大影响。通过真实判例不难发现当前相关犯罪立法在纳税人权利保护上存在的缺憾和不足。 纳税人权利保护在税刑法领域主要体现为税刑法的两大机能与五大基本原则。五大基本原则是税刑法法益保护机能与人权保障机能的衍生与发展。罪刑法定原则、平等适用税刑法原则、罪责刑相适应原则和税刑法谦抑性原则是人权保障机能的体现，是具体纳税人权利保护原则在税刑法领域的表现；法益保护原则与法益保护机能一脉相承，是抽象纳税人权利保护原则在税刑法领域的生长。 当前虚开增值税专用发票罪立法存在完整性、明确性、简明性缺失等问题，本罪犯罪构成、犯罪性质、犯罪数额计算方法方面也存在问题——不利于对具体纳税人权利的保护，亦未对抽象纳税人权利有所增益。 虚开增值税专用发票罪立法应当呼应税刑法基本原则，充分尊重和保障具体和抽象纳税人权利，同时应当注意维持具体纳税人权利与抽象纳税人权利之间的微妙的平衡关系。重构增值税征管制度——设立增值税抵扣专户，以期从根本上杜绝虚开行为的发生，或者至少使其不会再影响到抽象纳税人权利——国家税款。 为了实现虚开增值税专用发票犯罪领域里具体纳税人和抽象纳税人权利的双重保护，应当首先在立法中落实税刑法两大机能和五大基本原则，这些基本原则是纳税人权利保护原则在税刑法中的具体表现形式。其次应当在税刑法立法层面完善本罪的犯罪性质、犯罪数额计算方法、犯罪构成等问题的规定，明确罪刑轻缓化之立法理念。最后，在征管制度改革上可以考虑设立增值税抵扣专户，确保开票方缴纳税款之后，受票方才得抵扣进项税，从根源上禁绝虚开专票之行为。

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