经济实质原则在反避税实践中的应用——基于美国判例的研究

摘要

避税行为实质上利用了税收法规的漏洞，是一种形式上不违法但违背立法意图的行为，如果严格遵循“法无明文规定不征税”的税收法定原则就不可能及时有效地规制避税因此反避税条款中，特别是一般反避税条款中，必然存在着“模糊性”的标准，使得税务机关能够根据实质重于形式原则来规制避税行为，中国的一般反避税条款就带有很大的“模糊性”。但笔者认为，税务机关和司法机关在应对涉嫌避税的案件时，应该有更细化的分析思路，才能尽量避免出现不同的人员处理相同性质的案件的处理结果不同的现象。在本文中，笔者试图借助美国的涉嫌避税案件的判例，来整理出这种更细化的分析思路。虽然美国没有成文化的一般反避税条款，但美国司法机关在处理涉嫌避税的案件时采用的经济实质原则，实际上起着一般反避税条款的作用，因此研究美国判例对中国税务当局运用一般反避税条款是有借鉴意义的。
　　涉嫌避税案件的处理过程可以被分为两个环节，首先判断系争交易是否为避税行为，然后重构被认定为避税行为的交易，本文的分析重点是对系争交易是否为避税行为的判断。按照一般反避税条款中的模糊性规定，不具备合理商业目的或经济实质的交易，会被认定为避税行为。美国大多数上诉法院把合理商业目的和经济实质作为判断避税行为的择一要件，即系争交易只要缺乏其中中一点，就会被认定为避税交易。因而笔者在分析案例时，只分析系争交易是否具备经济实质，不会对合理商业目的做出分析，而且实际上合理商业目的和经济实质并无本质区别。美国大多数上诉法院把具备经济实质的交易解释为，有可能带来显著非税利益的交易。如果系争交易不可能带来显著的非税利益其就会被认定为避税行为。本文的案例分析围绕着系争交易是否具备经济实质来展开，着重讨论了以下三个问题判断一项交易是否可能带来非税经济利益应该参考哪个环节（是交易目的、交易过程、还是交易结果）;非税利益在数量上需要达到多大程度才能被视为显著的非税利益;当纳税人精心设计的避税安排规避了经济实质原则的适用时，应该如何应对。
　　本文通过案例分析整理出的更为细化的分析思路为:在判断系争交易是否有可能带来非税利益时，与交易目的相关的证据和推论是首要的考虑因素，但在与直接投资相关的交易中，与交易过程和交易结果相关的证据和推论结合起来可以推翻基于交易目的得出的结论;判断非税利益是否显著时，显著的非税利益应该同时满足两个限制条件，即非税利益相对于税收利益是重大的，以及税前投资收益率高于无风险投资收益率当纳税人利用税法漏洞“创造”了显著的非税利益而导致经济实质原则无法适用时，美国司法机关在审理此类案件时并未将系争交易认定为避税行为，而是由立法机关在案件发生之后在税收法规中制定针对性的具体规则。笔者建议中国有关当局借鉴美国司法机关对涉嫌避税案件的分析思路，并尝试在反避税实践中引入判例法。

目录

摘要

第一章 绪论

1．1 选题背景和意义

1．2 研究内容和结构

1．3 研究方法

1．4 创新点和进一步研究方向

第二章 理论背景和文献综述

2．1 避税和税收筹划的概念分歧

2．2 为什么要规制避税行为-避税行为的危害

2．3 如何规制避税行为-借助“经济实质原则”

2．3．1 规则、标准和税收法定原则

2．3．2 利用模糊性标准规制避税行为的必要性

2．3．3 利用模糊性标；隹规制避税行为时面临的两难困境

2．3．4 规制避税行为的经济分析

2．3．5 经济实质原则

2．4 合理商业目的和经济实质：择一要件

2．4．1 合理商业目的

2．4．2 经济实质

2．4．3 合理的商业目的和经济实质，是择一要件还是并存要件?

第三章 经济实质原则的运用-判定交易是否具备经济实质

3．1 交易类型的划分-直接逐利交易和迂回交易

3．2 非税经济利益的判定：与交易目的有关的推论是首要的考虑因素

3．3 对非税利益显著性的判断

3．4 经济实质原则在迂回交易中的应用

第四章 案例分析-经济实质原则在反避税实践中的应用与辨析

4．1 经济实质原则在直接逐利交易中的应用

4．1．1 Goldstein v．Commissioner案分析-金融工具投资中的避税安排

4．1．2 Smith v．Commissioner案分析-直接投资中的涉嫌避税安排

4．2 经济实质原则在迂回交易中的应用

4．2．1 Gregory v．Helvering案分析

4．2．2 NIPSCO v．Commissioner案分析

4．3 本章小结

第五章 经济实质原则无法规制的避税交易

5．1 Compaq v．Commissioner案分析

5．1．1 案件概况

5．1．2 本案分析-系争交易具备经济实质

5．1．3 本案的实质：纳税人利用税法漏洞“创造”经济实质

5．1．4 美国立法机关的应对措施：修订税法弥补漏洞

5．2 本章小结

第六章 政策建议

6．1 避税案件的细化审理标准

6．1．1 基于交易目的推断系争交易是否可能带来非税利益

6．1．2 非税利益是否显著的判断

6．1．3 判断迂回交易中的中间实体是否具备经济实质

6．1．4 经济实质原则无法处理的避税行为以及对其的应对措施

6．2 在中国反避税实践中引入判例法

参考文献

致谢

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