跨国企业无形资产转让定价问题研究——基于税基侵蚀与利润转移的视角

摘要

随着全球经济一体化的发展，当前商业竞争环境已逐渐演化成以信息技术不断更新发展为本质特征，对于以无形资产为主要价值创造驱动因素的商业环境而言，现行国际税收法律体系的适用能力已大大减弱。由于无形资产跨境转移兼具跨国性和隐蔽性，跨国企业惯常利用国家间税收协定与各国税制的差异，将高价值的无形资产从多数高税收国家转出，重新配置到少数低税收国家和避税天堂岛屿。相关研究表明，位于不同税收管辖区域的子公司间税率差异越大，则跨国公司在相关国家间转移的税基越多。而且在国外市场组织低成本外包与开发营销类无形资产，成为近年来跨国企业利用转让定价攫取相关国家，特别是高税收国家经营利润的新形态，不断加剧着国家间的税收利益冲突。作为一种不具有实物形态的隐形资产，只有小部分无形资产能被确认入账，企业的会计账面上无法真实反映出无形资产的价值驱动作用，由于与专利相关的特许权使用费、商标使用费和技术服务费的转让定价过程往往呈高度不透明。因而，无形资产事实上构成了跨国企业利润转移机会的主要来源，迫切需要解决高度全球化经济中无形资产的收入来源和税收利益归属问题。　　鉴于特定公司特许权使用费的公平交易价格难以为税务机关掌握，跨国公司往往通过扭曲其转让价格，以便在所有运营的附属公司和拥有无形资产的避税地子公司之间转移利润。因此，与以往研究集中于研发税收抵免不同，本文的分析侧重于公司专利作为一种特殊形式的无形财产的配置。在全面回顾和评述跨国企业利用无形资产实施收入转移相关文献的基础上，本文从以下几个方面就国家间企业所得税差异对跨国公司将无形资产转移到低税收国家的影响效应进行理论和实证分析，进而为国家间税收利益分配的合理“归属”，以及我国税收利益的合理“回流”提出政策建议：　　首先，本文从论述无形资产转让定价与利润转移的理论范畴出发，对无形资产识别标准、价值决定、评估方法进行分析，详细阐述无形资产转让定价规则和定价方法的重大发展。论述了跨国企业利用无形资产跨境转移利润及税基的作用机理，分别从操纵关联方无形资产转让价格、人为改变集团内部无形资产合同结构、重新配置公司架构和专利许可三种利润转移策略。本文对跨国企业通过无形资产转让定价攫取相关国家税收利益的全过程进行细致描述，全面地论述了国家间企业所得税差异对跨国集团内专利位置转移的作用机理。研究结果表明：（1）跨国公司利用国家间明显的税率差异提高或调低无形资产转让价格，使得更大部分的利润流入避税地，以较低的税率纳税。（2）跨国公司通过改变集团内部无形资产研发或营销合同安排进行低成本生产，进而利用母公司或分包公司的低税率进行转让定价，成为他们攫取相关国家经营利润的主要策略。（3）使用独占或非独占性许可协议是关联方之间转让无形资产的典型方法。本文还重点考察了跨国企业利用无形资产跨境转移利润及侵蚀税基的实施条件、无形资产转让定价导致的税基侵蚀与利润转移规模，以及引发的国家间税收利益冲突等经济后果。研究发现：重新配置无形资产成为跨国公司实施利润转移的主要手段，跨国企业利用知识产权海外许可转移大量利润至低税经济体，不断加剧着国家间的有害税收竞争。　　其次，本文进行跨国企业知识产权位置转移与国家间税收利益受损的实证分析。利用一个新的、独特的数据集来研究企业所得税对跨国集团内专利位置转移的影响，该数据集将全球跨国公司的专利申请与公司层面的财务和所有权数据联系起来，且数据库中的所有实时专利都包含所有权更迭信息。同时，为确保企业所得税差异对跨国公司内部专利位置影响结果的稳健性，本文增加了全球 186个国家以及附属岛屿公司税制的信息。将全球跨国公司提交的专利申请与公司层面的财务和所有权数据结合，合并数据集捕捉到来自全球186个国家以及附属岛屿的跨国公司对专利进行重新配置的实验证据。研究结果发现：（1）中国是全球专利净转出数量最大的国家，而后依次是印度、德国、加拿大和英国四位高税收国家。（2）位居前列的专利净转入国家和地区，如瑞士、荷兰、开曼群岛、卢森堡、新加坡、英属维尔京群岛、爱尔兰、中国香港特别行政区、巴巴多斯岛、百慕大群岛、马耳他、巴哈马群岛、塞舌尔群岛和萨摩亚群岛等，均为著名的避税地。（3）基于上述发现，跨国公司的专利迁移路径表现为从多数高税收国家转出，重新配置到少数低税收国家和避税天堂岛屿。　　第三，基于跨国企业专利转移的视角，本文以全球186个国家的面板数据为基础，分析以典型税率变量和反避税措施、专利净转入与净转出国家、混合回归与个体效应为代表的多个维度，并着重分析典型专利净转出国家。以此探讨不同税率指标对跨国集团内专利位置转移作用的差异性，实证检验国家间企业所得税差异对跨国公司将无形资产许可和转让所得转移到低税收国家的影响。研究结果表明：（1）跨国企业为减轻税收负担，将其所拥有的专利配置于低税国和避税岛屿的附属公司，确认了跨国公司的利润转移活动与知识产权所有权之间的联系。（2）其中“专利盒”制度因其有利的税收待遇，加剧了专利收入等流动性税基流入税收优惠辖区。（3）从专利的现实迁移路径看，中国的跨国公司将专利转移至开曼群岛、瑞士、中国香港特别行政区和荷兰等国家和地区的附属公司，开曼群岛是中国专利的第一大净转出地。（4）考虑到与专利相关的特许权使用费收入的实际税收负担可能受到多种因素的影响，如特许权使用费预提税和“受控外国公司”立法，检验发现反避税措施对限制无形资产外流有实际效果，但政策亟需从少数国家延伸到以瑞士、荷兰、开曼群岛为代表的低税收国家与避税岛屿。　　最后，基于前述理论分析与实证检验结果，本文就优化无形资产转让定价，促进国家间税收利益分配的合理“归属”进行综合审视。中国在内的拥有大规模研发活动的高税收经济体，必须限制专利和其他无形资产从本国转移，中国作为目前最大的专利净转出国家尤为紧迫。对此，本文提出了逐步完善无形资产在相关国家间的税基划分、加强一般反避税规则在母公司和子公司的应用、收紧“受控外国公司”立法、开展多国司法管辖区的税收合作等限制无形资产外流的对策建议。

目录

导论

一、研究背景及意义

二、国内外研究文献综述

三、研究框架和主要内容

四、研究方法

五、本文的创新点与不足

第一章 跨国企业无形资产转让定价与利润转移范畴分析

第一节 概念界定

第二节 无形资产的识别、价值决定与评估方法

第三节 无形资产转让定价与跨境利润转移渠道

第二章 无形资产转让定价导致税基侵蚀与利润转移的机制分析

第一节 操纵关联方无形资产转让价格向低税率国家转移利润

第二节 人为改变集团内部无形资产合同架构向低税率国家转移利润

第三节 重新配置知识产权许可和公司架构向低税率国家转移利润

第三章 无形资产转让定价导致税基侵蚀与利润转移的现状分析

第一节 无形资产转让定价与利润转移实施的基本条件

第二节 重新配置无形资产是跨国企业实施税基侵蚀与利润转移的主要手段

第三节 无形资产转让定价导致的税基侵蚀与利润转移规模估测

第四节 跨国企业无形资产转让定价实际效应分析

第四章 影响国家间税收利益归属的无形资产转让定价实证分析—来自跨国企业专利转移的证据

第一节 国家间企业所得税差异对跨国集团内专利位置转移的影响：理论分析与研究假说

第二节 国家间企业所得税差异对跨国集团内专利位置转移的影响：基于混合回归

第三节 国家间企业所得税差异对跨国集团内专利位置转移的影响：基于个体效应

第四节 以中国为代表的专利净转出国家分析

第五章 国家间税收利益合理分配的无形资产转让定价优化对策

第一节 完善营销类无形资产的估值和税基划分

第二节 遏制“专利盒”税收激励政策和避税天堂引发的利润转移

第三节 规范跨国企业利用知识产权许可和组织架构引发的利润转移

参考文献

在读期间科研成果

致谢